Rectificación de autoliquidación tras una Inspección

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en una Resolución de 25 de marzo de 2026 (RG 00/07211/2024) ha resuelto un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio sobre la posibilidad de rectificar por parte de una entidad la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades (IS) de un ejercicio con motivo de una comprobación inspectora correspondiente al ejercicio previo.

En el caso objeto de recurso, la regularización inspectora derivaba de un ajuste en las existencias finales del ejercicio 2015 que supuso un ingreso derivado de la regularización de existencias, con la consiguiente cuota a ingresar.

Recordemos que, con carácter general, durante el ejercicio se registran las compras de existencias reconociendo un gasto en la cuenta de compras; al cierre se determinan las existencias finales —normalmente mediante recuento físico— para determinar el consumo efectivo del año. Al cierre del ejercicio corresponde realizar el asiento de variación de existencias. Así, si las existencias finales tienen un valor inferior a las iniciales, queda de manifiesto que no solo se han consumido todas las adquiridas durante el año, sino parte de las del ejercicio anterior, por lo que procede reconocer un gasto adicional. Por el contrario, si las existencias finales son superiores a las iniciales, parte de las existencias compradas durante el año no se han consumido, por lo que procede reconocer un ingreso.

El elemento crítico en estos casos es determinar el valor de las existencias finales, para lo que se admiten varios métodos. En el caso objeto de regularización, la Administración consideró que las existencias finales estaban infravaloradas porque la empresa tenía dos tipos de existencias y las valoraba todas al precio de las de menor valor. Ante esta situación se regularizó, mediante un acta con acuerdo, la situación del contribuyente, incrementando el valor de las existencias finales; de este modo resultó deducible un menor gasto por variación de existencias, generando la correspondiente cuota a ingresar.

Este ajuste a las existencias finales implicaba, necesariamente, que las existencias iniciales del año siguiente (2016) también estuvieran infravaloradas. Por tanto, lo que en el año de la regularización inspectora supuso un ingreso (2015), en el ejercicio siguiente (2016) debía suponer un gasto, puesto que el contribuyente calculó la variación de existencias partiendo de las existencias iniciales que figuraban en su contabilidad.

Ante esta situación se planteaban dos formas de eliminar esta sobreimposición:

• La postura defendida por la Administración consideraba que se había producido un error contable, por lo que el contribuyente debería corregirlo, una vez firme el acta (en este caso en el año 2019).
• La postura defendida por el contribuyente que consistía en instar la rectificación mediante un escrito (en aquel momento no se había aprobado la autoliquidación rectificativa) de la declaración del IS del año siguiente (2016) al objeto de comprobación.

El TEAR de Castilla y León había dado la razón al contribuyente, por lo que el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT recurrió esta resolución mediante un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.

El TEAC se alinea con el contribuyente por dos motivos fundamentales:

• La postura del contribuyente resulta más coherente que la seguida por la Administración. Dado que la Administración practica un ajuste fiscal (sin rectificar la contabilidad), parece más coherente que el contribuyente evite la posible sobreimposición por la misma vía. El TEAC considera que la gran diferencia con un error contable cometido por el contribuyente (y que se debe regularizar cuando se descubre) radica en que en este caso la Administración fue quien regularizó el error mediante un ajuste extracontable.
• La regularización íntegra obliga a reconocer el ajuste en las existencias iniciales en el ejercicio siguiente. En este sentido, el TEAC invoca tanto doctrina propia (resolución del TEAC de 16 de enero de 2019, RG 00/04580/2015) como de la Audiencia Nacional (sentencia de 24 de junio de 2019, ECLI:ES:AN:2019:2646) y del Tribunal Supremo (STS de 26 de mayo de 2017, ECLI:ES:TS:2017:2122) para concluir que es necesario evitar la sobreimposición en el ejercicio siguiente al regularizado (en este caso, 2016).

Esta doctrina, al tratarse de un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, resulta vinculante para los Tribunales Económico-Administrativos Regionales y para el resto de la Administración tributaria (artículo 242.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria).

Consideramos que esta doctrina resulta muy relevante en tanto que permite anticipar la recuperación del ajuste realizado por la Inspección. Además, abre la vía para analizar en cada regularización inspectora la posibilidad de instar la recuperación de los ajustes sin tener que acudir al procedimiento de corrección de errores contables.

En cualquier caso, es una materia que requiere un análisis detallado para poder extender su aplicación a otros supuestos distintos del expresamente analizado por el TEAC.

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