Novedades sobre el representante del administrador persona jurídica

Como expusimos en nuestro Post | Los servicios del representante del administrador persona jurídica a examen, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) tuvo la ocasión de pronunciarse en sus resoluciones de 20 de marzo de 2024 (R.G. 1784/2023) y de 24 de septiembre de 2024 (R.G. 1354/2023) sobre aquellos casos en los que una persona física tiene la doble condición de administrador de una entidad y a su vez, de representante de esta en los consejos de administración de otras entidades. En aquel supuesto, eso sí, podía entenderse que se producía una situación de “remansamiento” de rentas en sede de la sociedad administradora, ya que los importes percibidos por la entidad eran muy superiores a los que percibió la persona física que actuaba en su representación.

La conclusión del TEAC fue que la prestación de servicios realizada por la persona física designada como representante ex artículo 212 bis de la Ley de Sociedades de Capital, que también es administradora o consejera de la sociedad administradora, es una operación entre partes vinculadas que no se puede excluir de la valoración a mercado en aplicación del artículo 18.2.b) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), porque si bien este precepto prevé una excepción a la regla general de valoración a mercado en el caso de la retribución percibida por los administradores por el ejercicio de sus funciones, dicho apartado, a su juicio, aplica exclusivamente a la retribución que la persona jurídica administradora percibe de su administrada.

El TEAC también se pronunció sobre la forma de valorar esta operación. En concreto, en su resolución de 20 de marzo de 2024 (R.G. 1784/2023) concluía que para aplicar el método del precio libre comparable, es necesario que se empleen como comparables operaciones no vinculadas, y, por tanto, no podía usarse como comparable la retribución percibida por la sociedad administradora por los servicios prestados a la sociedad administrada.

Pues bien, en relación con estas cuestiones, se han producido importantes novedades. Por un lado, el TEAC ha modificado su criterio en cuanto a la valoración de estas operaciones, y, por otro lado, el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (“TSJ Cat”) ha emitido tres interesantes sentencias sobre la aplicación del art. 18.2.b) LIS al representante persona física.

La utilización del precio libre comparable

Mediante dos resoluciones de fecha 22 de mayo de 2025 (R.G. 1902/2024 y R.G. 6500/2022), el TEAC ha modificado totalmente su doctrina. En concreto, donde antes consideraba que la retribución obtenida por la sociedad administradora de la sociedad administrada no era un comparable adecuado a efectos del método del precio libre comparable, ahora se fija el criterio contrario (énfasis, en negrita, añadido): “el artículo 18.2.b) de la LIS excluye que la vinculación se aplique a una entidad y sus consejeros y administradores precisamente en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones, por lo que la retribución pagada por una entidad a otra entidad administradora no es una operación vinculada”.

Por ello, concluye que (énfasis, en negrita, añadido): “la retribución pagada por la entidad a la sociedad por asistencia al Consejo de Administración es un valor adecuado a efectos del método del precio libre comparable del artículo 18.4.a) de la LIS respecto a la operación vinculada entre la sociedad consejera y el administrador persona física que asiste a los Consejos de Administración”.

Como se puede comprobar, el criterio del TEAC es totalmente opuesto al que mantenía, estableciendo un sistema de valoración de estas operaciones sencillo de justificar para la Administración, que, además, resulta de aplicación obligatoria para ella, tratándose de criterio reiterado del TEAC (artículo 239.8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria).

La aplicación de la norma de operaciones vinculadas

El TSJ Cat, por su parte, ha dictado tres sentencias con una posición más favorable.

La primera sentencia del TSJ Cat, de 30 de junio de 2025 (ECLI:ES:TSJCAT:2025:3278), realiza varios pronunciamientos interesantes.

El caso planteado ante el TSJ Cat partía de una entidad (que denominaremos “sociedad holding”) que prestaba servicios de consultoría y asesoría a la sociedad dominante de un grupo (“sociedad dominante”). Además, esta sociedad holding era administradora de las entidades participadas por la sociedad dominante, habiendo designado a su administrador como su representante persona física.

Como peculiaridad relevante, por lo que se comentará después, interesa señalar que la sociedad holding objeto del procedimiento de comprobación solo tenía el 30% de la dominante del grupo, siendo el otro 70% propiedad de otra entidad.

Ante esta situación, la Inspección regularizó la situación tributaria tanto del administrador persona física como de la sociedad holding, bajo estas premisas:

• Los servicios de consultoría prestados por la sociedad holding a la sociedad dominante son servicios personalísimos. Se consideró que el verdadero prestador de los servicios era el administrador, por lo que estos debían entenderse simulados, y, por ello, el administrador debía tributar en su IRPF por los importes percibidos por estos conceptos.
• La retribución percibida por la sociedad holding como administradora de sus participadas se debía atribuir también a la persona física, ya que la retribución de la persona física como representante estaba fuera de la exclusión de valoración de operaciones vinculadas y debía valorarse a mercado. A estos efectos, la Administración tuvo en cuenta como comparable la retribución percibida por la sociedad holding de sus participadas.

El TSJ Cat aborda la primera cuestión concluyendo que: “La Inspección confunde la intervención personal y directa en los citados servicios de apoyo a la gestión en atención a la condición de accionista con el carácter de servicios exclusivos, en atención a unos conocimientos, aptitudes y experiencia que da por hecha e indubitada para calificar a ASUMO como mero envoltorio sin participación y entidad alguna”.

En este aspecto, estamos, fundamentalmente, ante una cuestión de motivación del acto administrativo que fue incapaz de justificar que los servicios debían considerarse tan personalísimos que excluían la adición de valor por parte de la entidad. También pesa en la decisión del Tribunal el hecho de que para los ejercicios 2016 a 2019 no se hayan considerado simulados estos mismos servicios y que para el otro socio (el socio del 70%) tampoco se haya producido tal calificación.

En cuanto a la segunda cuestión regularizada, la correspondiente al administrador representante de la holding por los servicios de administración de sus participadas, el TSJ Cat considera aplicable los razonamientos del Tribunal Supremo (TS) en la sentencia de 15 de julio de 2024 (ECLI:ES:TS:2024:3927) cuando este último entiende que vulnera el funcionamiento del régimen de operaciones vinculadas el hecho de utilizar como comparable otra operación vinculada.

Así, para el ejercicio 2014 —vigente el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades—, el TSJ Cat considera que la valoración realizada por la Administración es incorrecta ya que: “el comparable utilizado para regularizar las operaciones vinculadas no se corresponde con el de un tercero independiente, sino de otra entidad vinculada”.

Por su parte, para el ejercicio 2015 —en vigor ya la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades—, el TSJ Cat considera que los servicios prestados como representante persona física de la entidad administradora se encuentran cubiertos por el artículo 18.2 b) LIS “que restringe la consideración de operación vinculada en lo relativo a retribuciones de los Administradores por el ejercicio de sus funciones”. Por esta razón, concluye que si no estamos ante funciones que deban considerarse vinculadas y no existe ningún pago al representante persona física, nada hay que regularizar.

Con posterioridad, el TSJ Cat expone con mayor detalle su criterio mediante dos sentencias recaídas en dos recursos interpuestos por un mismo contribuyente (sentencias de 21 y de 22 de julio de 2025, ECLI:ES:TSJCAT:2025:4342 y ECLI:ES:TSJCAT:2025:4480, respectivamente).

En estas sentencias, el TSJ Cat analiza la relación entre sociedad administrada, sociedad administradora y persona física representante de la sociedad administradora.

Para el Tribunal, la persona física representante debe ser considerada más que un mero mandatario atendiendo a los riesgos y a las funciones que asume. En primer lugar, porque “aquélla asume íntegramente el conjunto de derechos y deberes que comporta el ejercicio del cargo, con plenitud de facultades y las correlativas responsabilidades inherentes al mismo, pues el representante responde solidariamente con la persona jurídica administradora” y, en segundo lugar, porque el ejercicio de la administración de la sociedad administrada no viene atribuido a los órganos de representación de la sociedad administradora, sino a quienes esta designa.

En este sentido, el TSJ Cat hace notar que esa misma equiparación de la normativa mercantil es lo que ha hecho al TEAC (en el ámbito de la responsabilidad por deudas tributarias y mediante la resolución de 18 de octubre de 2021 R.G. 5385/2020) al señalar que sí cabe exigir al amparo del artículo 43.1.b) de la LGT la responsabilidad tributaria subsidiaria del representante persona física de la persona jurídica administradora.

En resumen, a juicio del TSJ Cat, si la normativa mercantil equipara al representante de la persona jurídica administradora con un administrador, la retribución percibida debe tener también ese tratamiento fiscal y, por tanto, no se debe considerar como una operación vinculada a tenor del artículo 18.2.b) de la Ley del IS.

Finalmente, el TSJ Cat manifiesta conocer la resolución del TEAC de 24 de septiembre de 2024 (R.G. 1354/2023), que considera que esta equiparación no procede en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades (es decir, que consideran que a efectos retributivos no se pueden equiparar la retribución del administrador con la retribución del representante de la persona jurídica administradora). Sin embargo, el TSJ Cat concluye que los pronunciamientos del TEAC “no vinculan a la Sala y que esta misma Sala ya se ha pronunciado en sentido contrario al del TEAC”.

Por tanto, el TSJ Cat abre una nueva vía de discusión sobre esta materia que esperemos cierre el Tribunal Supremo en un futuro para otorgar la debida seguridad jurídica a los contribuyentes.