El IAE y el arrendamiento de inmuebles

La actividad de arrendamiento de bienes inmuebles está sometida al Impuesto sobre Actividades Económicas (“IAE”) en dos epígrafes distintos. En concreto, se trata de los epígrafes 861.1 (alquiler de viviendas) y 861.2 (alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p), de las Tarifas aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

 Estos epígrafes tienen tres particularidades relevantes:

• Son de cuota nacional, es decir, su exacción no corresponde a los municipios donde radican los inmuebles, sino a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
• La cuota íntegra se calcula en función de los valores catastrales de los activos objeto de arrendamiento. Es decir, la cuota se calcula multiplicando el valor catastral de los bienes inmuebles (en función del epígrafe) por el 1 por 1000 (o del 0,10 por 100) del valor catastral.
• Se establece expresamente que si la cuota es inferior a 601,01 euros no existe obligación de tributar ni tan siquiera de presentar declaraciones, lo que supone que no se deba tributar si el valor catastral conjunto de los inmuebles no excede de 601.010 euros (esto es, tributarán por “cuota cero”).  

Ante esta estructura una duda que puede surgir es determinar si se tienen que computar todos los inmuebles de los que disponga el contribuyente o solo los inmuebles efectivamente alquilados.

Tradicionalmente, la Dirección General de Tributos (“DGT”) había entendido que se tenían que incluir todos los inmuebles ofrecidos en arrendamiento, estuvieren o no efectivamente arrendados en el momento del devengo del impuesto. Así, una consulta de la extinta y ahora integrada en la DGT, Dirección General de Coordinación de las Haciendas Territoriales (“DGCHT”) de 29 de abril de 1991 consideró que: “los valores catastrales a tener en cuenta a la hora de cuantificar la cuota de impuesto serán los correspondientes a los inmuebles que en la fecha del devengo del impuesto estén en régimen de alquiler, todo ello con independencia de que se encuentren efectivamente alquilados o no, esto es, el 1 de enero o el día en que se inicie la actividad, en los supuestos en los que el período impositivo no coincida con el año natural por tratarse del comienzo del ejercicio de la actividad”.

En contestaciones posteriores, se hacía referencia a los inmuebles puestos en alquiler (por todas V2893-11), de lo que cabía concluir que la DGT seguía el mismo criterio que la DGCHT.

Finalmente, en una contestación de 2023 (V2272-23) se concluyó que se debían computar exclusivamente los inmuebles efectivamente arrendados. Curiosamente esta consulta fue anulada, por un error tipográfico que contenía, y ha sido reemplazada recientemente por la contestación V3227-23, de 13 de diciembre, en la que se elimina el error, pero se mantiene este criterio. Así, la DGT manifiesta de forma clara que “A estos efectos, cabe señalar que la tributación por la referida rúbrica tendrá lugar por aquellas viviendas que se hallen efectivamente alquiladas”.

Desde un punto de vista práctico, tanto la DGCHT, en la consulta citada, como la DGT (en otras contestaciones, como la V1975-09) han considerado que el cambio de valor catastral se tiene que tratar como una variación de elementos tributarios, por lo que se debería presentar una declaración de variación de datos cuando se produzcan las circunstancias indicadas por la norma.

Así, la DGT en la contestación citada ha manifestado que: “En el caso de que los valores catastrales de los inmuebles arrendados sean modificados posteriormente por la Administración (bien por actualización generalizada, bien como consecuencia de revisión catastral), deberá presentar declaración de variación si el valor económico del elemento tributario “valor catastral” oscila en más o en menos del 20 por 100 del declarado con anterioridad”.

Con este criterio, se obliga a los contribuyentes a que controlen si hay que presentar una declaración de variación de datos cuando se produzcan variaciones en el porcentaje citado de la ocupación de su parque de viviendas. La normativa concede el plazo de un mes para presentar la declaración de variación de datos “a contar desde la fecha en la que se produjo la circunstancia que motivó la variación”.

Finalmente, cabe realizar dos precisiones relevantes:

• La declaración de variación de datos es obligatoria en el IAE solo cuando la diferencia es superior o inferior al 20% de los valores declarados anteriormente. En caso de que la diferencia sea inferior, no existe obligación, pero el contribuyente puede presentar la declaración para obtener el correspondiente ahorro.
• Los efectos de la variación de datos tienen lugar en el período impositivo inmediato siguiente a aquel en el que se producen, por tanto, si se presenta una declaración por una variación producida durante el mes de enero de 2024 los efectos serán para la cuota de 2025.

Además, no puede olvidarse la vinculación que existe entre la tributación por IAE por cuota cero del arrendador por la actividad de alquiler de bienes inmuebles y la obligación de practicar retención, por parte del arrendatario, sobre las rentas derivadas de la citada actividad. Es decir, si algún arrendador pasase a tributar por cuota cero —con motivo del criterio comentado— debería analizar de forma inmediata el impacto que ello conlleva en la posible obligación de soportar retención sobre la renta derivada del alquiler. Recordemos que recae en el arrendador la responsabilidad de comunicar al arrendatario el cumplimiento de los requisitos para que la renta quede exonerada de retención.