Sobre la validez del tipo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos

Antecedentes

Mediante sentencia de 27 de febrero de 2014 (asunto C-82/12, Transportes Jordi Besora) el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (“TJUE”) declaró que el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (comúnmente conocido como “céntimo sanitario”), que estuvo en vigor en los ejercicios 2002 a 2012, resultaba contrario al Derecho de la Unión Europea puesto que no cumplía las exigencias de la Directiva 92/12/CEE sobre Impuestos Especiales, al no perseguir una finalidad específica.

La reacción del Estado español ante la ilegalidad del “céntimo sanitario” consistió en integrar el citado gravamen en el Impuesto sobre Hidrocarburos mediante el establecimiento, con efectos desde el 1 de enero de 2013, de un tipo de gravamen autonómico en el Impuesto sobre Hidrocarburos (“IH”). De este modo se permitía a las comunidades autónomas añadir un suplemento sobre el tipo estatal del IH, manteniendo así la capacidad financiera de las comunidades autónomas.

El tipo autonómico se introdujo en el artículo 50.ter de la Ley 38/1992 de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (“LIE”), habilitando a las comunidades autónomas a establecer tipos de gravamen del IH diferenciados por razón del territorio, con relación a un mismo producto.

Dicha medida legislativa se hizo sobre la base de una Propuesta de modificación de la Directiva 2003/96/CE de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad (“Directiva 2003/96/CE”) presentada por la Comisión europea que contemplaba la posibilidad de establecer tipos de gravamen diferenciados por razón del territorio. No obstante, dicha Propuesta de modificación no alcanzó el consenso suficiente en el Consejo y fue finalmente retirada a finales de 2014, resultando con ello que el tipo autonómico de gravamen que se había establecido en el IH carecía de la necesaria cobertura jurídica en la citada Directiva.

El tipo autonómico fue derogado con efectos 1 de enero de 2019 mediante la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 (por tanto, se exigió entre 2013 y 2018). Tras dicha derogación se estableció un tipo especial del IH como mecanismo para financiar a las comunidades autónomas con un gravamen uniforme en todo el territorio español.

La situación descrita llevó a los sujetos que habían soportado por repercusión legal el citado tipo autonómico de gravamen (algunos de ellos bajo la dirección letrada de CUATRECASAS), así como a sujetos terceros —ajenos a la relación jurídica tributaria— que habían soportado por repercusión económica el citado tipo autonómico como mayor precio de adquisición de los hidrocarburos, a solicitar a la Administración tributaria la devolución del tipo autonómico basándose en que el artículo 50.ter de la LIE infringía el artículo 5 de la Directiva 2003/96/CE por cuanto este último precepto únicamente contempla la posibilidad de establecer tipos diferenciados del IH por motivos relacionados con la calidad del producto, su cantidad, o los usos dados al mismo.

Dicha cuestión todavía no se ha esclarecido, por lo que el sector de los hidrocarburos está a la espera de dos importantes pronunciamientos que resolverán dos cuestiones fundamentales:

• si el tipo de gravamen autonómico del IH vigente entre 2013 y 2018 vulnera el Derecho de la Unión Europea (cuestión sobre la que se pronunciará próximamente el TJUE); y
• quién tiene derecho a obtener la devolución de las cuotas indebidamente ingresadas si finalmente dicho tipo de gravamen autonómico se declara contrario al Derecho de la Unión Europea (cuestión que decidirá el Tribunal Supremo una vez se resuelva la cuestión prejudicial).

El caso DISA

La empresa española DISA, dedicada a la compraventa, importación y comercio mayorista de productos petrolíferos, solicitó, por su condición de sujeto a quien le había sido legalmente repercutido el tipo autonómico del IH por los sujetos pasivos del impuesto (los operadores logísticos de petróleo), la devolución de las cuotas tributarias del IH (tipo autonómico) mediante la rectificación de las autoliquidaciones presentadas por aquellos.

Dicha solicitud fue desestimada y, tras sucesivas instancias administrativas y judiciales, DISA planteó recurso de casación ante el Tribunal Supremo, quien mediante auto de 15 de noviembre de 2022 (recurso 1560/2021; ECLI:ES:TS:2022:16739A), planteó cuestión prejudicial al TJUE en la que preguntó si la Directiva 2003/96/CE, y en particular su artículo 5, se opone, y en qué medida, a que en el ámbito de la imposición de los productos energéticos y de la electricidad se establezcan en un Estado miembro tipos impositivos diferenciados para un mismo producto en función del territorio.

En el marco del procedimiento prejudicial (asunto C-743/22), se presentaron el pasado 25 de enero las conclusiones del Abogado General. 

El Abogado General apunta en su escrito de conclusiones que esta cuestión se presta a dos posibles interpretaciones: (i) la sostenida por el Estado español, en el sentido de que el artículo 5 de la Directiva 200/96/CE no se opone a la existencia de tipos diferenciados por razón del territorio, siempre que se respeten los niveles mínimos de imposición establecidos por dicha Directiva; o (ii) la defendida por DISA y la Comisión, según la cual la obligación de respetar un nivel uniforme de imposición en todo el territorio de un Estado miembro para un mismo producto rige con independencia de que se respeten los referidos niveles mínimos de imposición.

El Abogado General se pronuncia a favor de esta segunda interpretación con base en las siguientes razones:

• La posibilidad concedida a los Estados miembros de establecer tipos impositivos diferenciados, exenciones o reducciones de los impuestos especiales solo puede ejercerse respetando estrictamente los requisitos establecidos por las disposiciones pertinentes de la Directiva 2003/96/CE. Su artículo 5 enumera de forma exhaustiva los únicos supuestos en que los Estados miembros podrán aplicar a un mismo producto tipos impositivos diferenciados. Y, a su juicio, entre esos supuestos no se contempla la aplicación de tipos diferenciados en función de las distintas regiones de un mismo Estado miembro.
• Un Estado miembro no puede alegar la protección conferida por el artículo 4 del TUE, apartado 2, ni, en particular, invocar su organización interna y el reparto de competencias para justificar una infracción del Derecho de la Unión.
• La Directiva 2003/96/CE tiene por finalidad promover el buen funcionamiento del mercado energético interior, y la imposición de tipos diferenciados por razón del territorio sin un elemento reglado podría menoscabar dicha finalidad, fragmentándolo aún más.
• Si bien la Directiva 2008/118/CE prevé la posibilidad de imponer a los productos sujetos a impuestos especiales otros gravámenes indirectos distintos, ello se encuentra condicionado a la concurrencia de fines específicos, que no se aprecian en el presente caso.
• El principio de igualdad de trato exige que no se traten de manera distinta situaciones comparables a no ser que exista una causa de justificación para un trato diferenciado, justificación que, en su opinión, no concurre en el presente caso. 

Aunque la opinión del Abogado General no resulta vinculante para el TJUE, consideramos que el hecho de que avale que el tipo autonómico vulnera el Derecho de la Unión Europea resulta alentador y puede ser premonitorio de una eventual sentencia favorable a los intereses de quienes mantengan reclamaciones y recursos en marcha. Ello podría dar lugar a que el Estado español tuviera que hacer frente a devoluciones millonarias a los operadores que hubieran impugnado las autoliquidaciones del IH de los ejercicios 2013 a 2018.

De todos modos, para conocer el desenlace de esta controversia habrá que esperar a la publicación de la sentencia del TJUE y, posteriormente, a la doctrina casacional que fije el Tribunal Supremo cuando dicte sentencia en el recurso de casación planteado por DISA.