Prueba del cumplimiento de obligaciones tributarias en la fusión

La Ley de Modificaciones Estructurales de 2023: nuevos requisitos del proyecto de fusión

Como sabemos, el Real Decreto-ley 5/2023 regula en su libro primero las modificaciones estructurales (entre ellas, las fusiones y escisiones/segregaciones) de las sociedades mercantiles, tanto internas como transfronterizas (la "LME").

Una de las novedades de la LME en relación con la anterior regulación (la Ley de 2009) ha sido exigir que al proyecto de modificación estructural (típicamente, de transformación, fusión o escisión) se acompañen certificados que acrediten que las sociedades participantes se encuentran al corriente en el cumplimiento de las obligaciones tributarias (y frente a la Seguridad Social): véanse los arts. 20.3.3º, 40.9º y 64.3º LME.

La interpretación de dicho requisito ha planteado, entre otras, la duda de si se trataba solo de obligaciones tributarias estatales o de todo tipo de obligaciones tributarias (por ejemplo, las municipales). La doctrina y la práctica mercantil habían interpretado que bastaba con acreditar el cumplimiento de las obligaciones tributarias estatales, mediante el certificado emitido por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) que se puede obtener en línea. La Resolución de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública (DGSJFP) de 2 de abril de 2025 (BOE de 17 de mayo de 2025) confirma dicha interpretación. Su interés radica en que es la primera que trata la cuestión.

Doctrina de la DGSJFP: basta certificación de la AEAT de cumplimiento de las obligaciones tributarias estatales

La Resolución aborda un caso de fusión pero su doctrina es aplicable a las demás modificaciones estructurales. En el caso analizado, la calificación del registrador mercantil, además de aportar el certificado de la AEAT, exigía acreditar “que las sociedades intervinientes se encuentran al corriente en el cumplimiento de las obligaciones frente a la Comunidad Autónoma y frente al Ayuntamiento al que pertenezcan, mediante la aportación de los correspondientes certificados, válidos y emitidos por el órgano competente”.

La Dirección General rechaza esta postura razonando, en síntesis, lo siguiente:

• La LME traspone a nuestro ordenamiento la llamada "Directiva de Movilidad" (Directiva 2019/2121/UE), que regula por primera vez dentro de la Unión Europea las transformaciones y escisiones transfronterizas (con formación de nuevas sociedades), y modifica las normas de las fusiones transfronterizas. La Directiva:
• al prever el “cumplimiento de las obligaciones fiscales, sociales y administrativas de las sociedades, se refiere en todo momento a las exigidas por la legislación estatal correspondiente”,
• no afecta (según indica su Considerando 53), a las disposiciones “en materia de impuestos, de los estados miembros o sus subdivisiones territoriales y administrativas”; y
• hubiera podido trasponerse (“pero no se hizo”) exigiendo acreditar “el cumplimiento de todas las obligaciones fiscales”, tanto estatales como territoriales.

• La LME, que nada dice sobre esto último, tiene una “finalidad habilitante” de las modificaciones estructurales, lo que conlleva “una interpretación restrictiva” de sus limitaciones.
  
  De ahí que la mención del art. 40.9º LME a las obligaciones tributarias se refiere a las de la “Hacienda Pública Estatal”. Como “la sociedad puede tener múltiples establecimientos o locales abiertos, y el domicilio fiscal puede ser diferente al propio domicilio social”, no resulta razonable exigirle “información fiscal de todas y cada una de las Entidades Locales, o de las Comunidades Autónomas” en las que tenga establecimientos.

• Por otro lado, si para la contratación con las administraciones públicas solo se precisa (según el art. 71.1.d Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público “y el artículo 13.1.c) de su Reglamento”) certificados de las deudas tributarias con el Estado, “no parece, con base en un simple criterio de proporcionalidad, que procedan mayores exigencias para una modificación estructural societaria”.

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