Deducción I+D+i: discrepancias en la base y exclusividad investigadora

Recientemente el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Cataluña ha dictado una resolución de fecha 12 de marzo de 2026, que resuelve un recurso planteado bajo la dirección letrada de Cuatrecasas estableciendo criterios de gran interés práctico para las empresas que aplican incentivos fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+i).

En concreto, el Tribunal analiza, por un lado, cómo debe acreditarse la base de la deducción de I+D+i cuando existen divergencias entre el importe consignado en la certificación del Centro para el Desarrollo Tecnológico y la Innovación (CDTI) y el que figura en la memoria económica elaborada por el propio CDTI, y, por otro, qué debe entenderse por dedicación exclusiva del personal investigador a efectos de la deducción adicional del 17 % prevista en el artículo 35 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (IS).

El caso trae causa de un procedimiento de comprobación limitada relativo al IS del ejercicio 2021, en el que la Administración revisó una deducción por I+D generada en 2020 en varios proyectos. La regularización redujo la base de deducción de uno de los proyectos al atender exclusivamente al importe que figuraba en la certificación y acta de recepción provisional del hito emitidas por el CDTI y, además, negó la deducción adicional por personal investigador al considerar que no se había acreditado la dedicación exclusiva del personal que se exige por la Ley del IS.

En relación con la base de la deducción, la controversia giraba en torno a cuál era el importe de gasto efectivamente acreditado, esto es si debe tomarse en consideración el importe consignado en la certificación y acta de recepción provisional del hito en cuestión discutido, emitidas por el CDTI, o el importe el recogido en la memoria económica elaborada por el propio organismo. La Administración otorgó prevalencia automática al primero. El TEAR, sin embargo, rechaza ese planteamiento y afirma que no existe razón para atribuir mayor validez probatoria al documento denominado "certificado" frente a la memoria económica del CDTI cuando ambos proceden del mismo organismo, responden al seguimiento y control del proyecto y el certificado no lo es a efectos fiscales, sino a otros efectos. A partir de ahí, el Tribunal concluye que los gastos acreditados son los que el propio CDTI califica como "reales" en su memoria económica del hito correspondiente.

La resolución subraya, además, un aspecto especialmente relevante desde el punto de vista práctico: aunque estos documentos del CDTI no hayan sido emitidos específicamente a efectos del artículo 35.4.c) de la Ley del IS, ello no impide que puedan utilizarse como medio de prueba en un procedimiento tributario. Con esa premisa, el Tribunal acepta que la memoria económica del CDTI acredita los "gastos reales" del hito correspondiente y corrige la valoración restrictiva de la Administración. No obstante, también recuerda que el contribuyente sigue soportando la carga de identificar y justificar cualquier gasto adicional que pretenda incluir en la base de la deducción.

El TEAR también cuestiona que la Administración excluyera determinadas partidas únicamente por su denominación contable o documental. En particular, considera que no cabe asimilar la categoría de "gastos generales" a costes indirectos no deducibles sin un análisis material de su relación con la actividad de I+D+i de forma que la discusión probatoria debe centrarse en la naturaleza real del gasto y no en etiquetas formales.

La segunda cuestión que aborda la resolución se refiere a la deducción adicional del 17 % por personal investigador cualificado adscrito en exclusiva a actividades de I+D+i. El TEAR recuerda que este incentivo exige dos presupuestos acumulativos y distintos: por un lado, que se trate de personal investigador cualificado; por otro, que ese personal esté adscrito en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo. Al respecto, la resolución aclara que, aunque el informe motivado vinculante (IMV) o la documentación técnica no hagan referencia expresa a estos requisitos, la Administración no puede negar automáticamente la procedencia de aplicar la deducción si el obligado tributario acredita su cumplimiento mediante otros medios de prueba. 

En este punto, el Tribunal otorga especial importancia a la prueba relativa al tiempo de trabajo realmente dedicado a los proyectos. La resolución considera acreditada la jornada anual del personal investigador a partir del convenio colectivo y de la documentación laboral aportada, destacando que la propia Administración había aceptado, para la deducción ordinaria, las horas imputadas a los proyectos de I+D+i. Sobre esa base, constata que los investigadores afectados dedicaron más del 85 % de su jornada laboral a los proyectos analizados.

Resulta especialmente relevante que el Tribunal no considera la "dedicación exclusiva" como una exigencia de afectación literal del 100 % del tiempo de trabajo a tareas estrictamente nucleares del proyecto, sino que concluye que puede existir dedicación exclusiva, aunque hasta un 15 % del tiempo se destine a formación, docencia, divulgación o actividades similares vinculadas al entorno de la I+D+i, como las concretas actividades que realizaban los investigadores en el supuesto resuelto.

Desde esta perspectiva, el Tribunal reprocha a la Administración que se limitara a negar la exclusividad por no apreciar una afectación absoluta sin haber antes analizado materialmente a qué se dedicó el 15 % restante del tiempo de los investigadores valorando positivamente las pruebas aportadas sobre tales actividades.

Así pues, la exclusividad exigida por el artículo 35 de la Ley del IS no se incumple automáticamente por la realización de tareas accesorias propias del personal investigador, siempre que estén debidamente conectadas con la actividad de I+D+i y queden suficientemente acreditadas.

Por tanto, la presente resolución resulta de especial interés para las empresas que aplican deducciones por I+D+i, ya que el criterio establecido por el TEAR refuerza el valor probatorio del gasto real que figura en la memoria técnico-económica elaborada por el CDTI y aporta claridad sobre el requisito de "dedicación exclusiva" exigido para la aplicación de la deducción adicional.

Por último, resulta oportuno recordar que una cuestión altamente controvertida con la Administración tributaria ha sido el valor probatorio que debe darse a los informes motivados emitidos por el Ministerio de Ciencia e Innovación en la deducción por I+D+I —y más concretamente en la deducción por innovación tecnológica—. Derivada de esta controversia, el Tribunal Supremo (TS) emitió varias sentencias en octubre y noviembre de 2024, en las que concluyó que, bajo el régimen del anterior Texto Refundido de la Ley del IS (TRLIS), dichos informes vinculan a la Administración tributaria en todos sus aspectos —es decir, para la calificación del proyecto como IT y para las inversiones y gastos que en ellos se contenga—. Estas sentencias fueron analizadas en nuestro Legal Flash | Nuevos fallos del TS sobre la deducción I+D+i en proyectos de software, y tal como preveíamos en esta publicación, la Administración tributaria y los tribunales económico-administrativos (resoluciones del TEAC, de 19/11/2024, 02397/2024, y del TEAR Baleares de 29/1/2025, 07/00411/2024) acotan dicha doctrina jurisprudencial a los ejercicios sujetos al TRLIS, reduciendo el alcance del valor probatorio para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2015 (con la vigente Ley del IS). No puede descartarse que el TS acabe pronunciándose a futuro de nuevo sobre esta última cuestión.

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