A não sujeição ao IVA de uma universalidade de bens ou de parte dela

O Tribunal Geral da União Europeia (TGUE) proferiu, em 2 de setembro de 2026, duas sentenças relevantes —processos T-413/25 (Peckeger, ECLI:EU:T:2026:514) e T-397/25 (A&P Deco, ECLI:EU:T:2026:511)— que interpretam o artigo 19.º da Diretiva 2006/112/CE relativa ao Imposto sobre o Valor Acrescentado (Diretiva IVA), disposição transposta em Espanha através do artigo 7.º, n.º 1 , da Lei n.º 37/1992, relativa ao IVA (Lei do IVA).

Mais concretamente, o artigo 19.º da Diretiva especifica que os Estados-Membros podem considerar que a transmissão de uma universalidade de bens ou de parte dela não constitui uma entrega de bens para efeitos do IVA (regra que o artigo 29.º da Diretiva alarga às prestações de serviços), com a finalidade, nas palavras do próprio Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), de “facilitar as transmissões de empresas ou de partes de empresas, simplificando-as e evitando sobrecarregar a tesouraria do beneficiário com um encargo fiscal desproporcionado que, em qualquer caso, recuperaria posteriormente através da dedução do IVA suportado” (n.º 39 da sentença do TJUE proferida no processo Zita Modes, processo C-497/01, ECLI:EU:C:2003:644). A transposição deste artigo e do conceito de «universalidade de bens ou de parte dela» concretizou-se em Portugal como a «totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto» - cf. artigo 3.º, n.º 4, do Código do IVA.

Ambas as decisões completam a jurisprudência comunitária relativa ao artigo 19.º da Diretiva IVA e afetam de forma direta a definição da não sujeição ao IVA aplicável às transmissões da universalidade de bens ou de parte dela, nos limites que os Estados-Membros podem estabelecer na transposição do artigo referido e na regularização das deduções do IVA suportado anteriormente sobre bens de investimento.

Processo T-413/25 (Peckeger): limites à restrição nacional da regra de não sujeição

Um empresário individual austríaco entregou imóveis arrendados com IVA — sobre os quais tinha sido deduzido o IVA suportado na sua aquisição — a uma sociedade de responsabilidade limitada da qual era sócio único e administrador, sem receber participações adicionais e considerou a entrada como uma operação não tributável à luz da legislação austríaca (transposição do artigo 19.º da Diretiva IVA). No entanto, esta legislação unicamente permitia aplicar a regra da não sujeição às entradas de centros de atividade que produzissem rendimentos empresariais, nos termos do artigo 2.º, n.º 3, alíneas 1 a 3, da Lei do Imposto sobre o Rendimento, excluindo expressamente os rendimentos provenientes de arrendamentos e limitando-a aos ativos que geram rendimentos de atividades empresariais. À luz desta regulamentação, a autoridade tributária austríaca concluiu que a entrada não constituía uma operação não sujeita ao IVA, mas sim uma operação sujeita a IVA e isenta, pelo que procedeu à regularização da dedução do IVA suportado na aquisição.

A questão prejudicial mais relevante (das quatro apresentadas) diz respeito aos limites que um Estado-Membro pode impor à aplicação da regra de não sujeição e, mais concretamente, se podem ser impostas limitações em função do tipo de rendimentos produzidos pelos bens transmitidos.

O TGUE estabelece que o artigo 19.º da Diretiva IVA se opõe a disposições nacionais que restrinjam a regra da não sujeição unicamente a determinadas categorias de ativos ou tipos de rendimentos, salvo se essa restrição for justificada pelos motivos previstos no segundo parágrafo do próprio artigo 19.º, nomeadamente: evitar a fraude, a evasão fiscal ou as distorções da concorrência. Esta doutrina está em consonância com a jurisprudência consolidada do TJUE, nomeadamente com as sentenças Zita Modes (processo C-497/01, ECLI:EU:C:2003:644) e Schriever (processo C-444/10, ECLI:EU:C:2011:724), que já tinham delimitado o âmbito do conceito de transmissão da universalidade de bens.

Além disso, respondendo a outra das questões prejudiciais, o TGUE declara que o artigo 19.º, primeiro parágrafo, da Diretiva tem efeito direto, o que significa que um sujeito passivo pode invocá-lo diretamente perante os tribunais quando considerar que o Estado-Membro restringiu indevidamente o seu âmbito de aplicação. Este reconhecimento do efeito direto constitui um reforço significativo da posição do contribuinte no contexto das transmissões de universalidade de bens.

Convém recordar que a legislação portuguesa em vigor não aborda estas questões e que se centra em determinar se a operação, considerada de forma objetiva, inclui uma unidade económica com capacidade de funcionar autonomamente no momento da sua transmissão. Deste modo, por exemplo, numa fusão (abrangida ou não pelo regime de neutralidade fiscal do Imposto sobre as Sociedades), deverá analisar-se se é transmitida uma unidade económica autónoma e, em caso negativo, ser avaliada uma eventual renúncia à isenção do IVA relativamente às segundas e subsequentes entregas de bens imóveis incluídos na transmissão.

Processo T-397/25 (A&P Deco): arrendamento do bem imóvel e regularização de deduções

Uma empresa belga, que se dedica à atividade de jardinagem e sujeito passivo do IVA, transferiu o seu estabelecimento comercial como universalidade de bens para outra sociedade. Em simultâneo, e por ocasião da própria operação de transmissão, a transmitente celebrou um contrato de arrendamento com a entidade adquirente relativo às instalações onde exercia a sua atividade, ficando esse arrendamento, de acordo com a Diretiva e a legislação belga em matéria de IVA, isento de IVA. Tratando-se de uma operação isenta de IVA, a Administração tributária belga regularizou proporcionalmente as deduções do IVA suportado (aplicando as normas de regularização de bens de investimento) pela entidade transmitente relativamente à construção e às obras posteriores realizadas nas instalações referidas (cuja propriedade detém) em exercícios anteriores à transmissão do negócio.

A questão prejudicial suscitada pelo tribunal belga prende-se com a eventual obrigação de o transmitente regularizar o IVA suportado na aquisição e renovação de instalações afetas à atividade económica de jardinagem, quando essas instalações são simultaneamente cedidas em regime de arrendamento ao adquirente, no âmbito de uma transmissão de universalidade de bens – ou de parte dela – não sujeita ao IVA, nos termos do artigo 19.º da Diretiva.

O TGUE estabelece que, um novo contrato de arrendamento celebrado pelo transmitente-proprietário por motivo da transmissão da universalidade de bens não faz parte dessa universalidade, uma vez que não se trata de um direito preexistente transferido para o cessionário, mas antes de um direito novo criado por ocasião da operação. O arrendamento constitui, portanto, uma relação jurídica autónoma e distinta da transmissão da empresa.

Em consequência do exposto, o transmitente-locador é obrigado a proceder à regularização das deduções do IVA suportado relativamente ao imóvel ou imóveis que são cedidos em arrendamento, uma vez que o destina a uma atividade isenta (o arrendamento isento de IVA, de acordo com a legislação belga) em vez de a operações sujeitas e não isentas. O princípio da neutralidade do IVA corrobora esta conclusão: não é possível manter a dedução do IVA quando o bem se destina a operações isentas, uma vez que isso implicaria uma vantagem fiscal injustificada.

O Tribunal invoca, entre outras, a jurisprudência relativa aos processos Zita Modes (C-497/01), Schriever (C-444/10, ECLI:EU:C:2011:724), Mailat (C-17/18, ECLI:EU:C:2018:1038), Mydibel (C-201/18, EU:C:2019:254) e Sögård Fastigheter (C-787/18, EU:C:2020:964) para fundamentar a sua análise sobre o âmbito da universalidade dos bens e da regularização das deduções anteriores.

Além disso, o TGUE recorda também que a não transmissão de algumas instalações comerciais — mesmo que sejam indispensáveis para o exercício da atividade —, não impede que se considere que a operação de transmissão dos restantes bens e direitos está não sujeita ao IVA — universalidade de bens ou de parte dela —, se essas instalações forem colocadas à disposição do adquirente através de um contrato de arrendamento, como já foi estabelecido pelo TJUE na sua sentença Schriever (C-444/10, ECLI:EU:C:2011:724).

Portanto, trata-se de duas novas sentenças relativas à não sujeição do IVA nas operações de transmissão de uma universalidade de bens ou de parte dela, através dos quais se concretiza o critério jurisprudencial da União Europeia.

Nas operações de transmissão de unidades económicas, é essencial analisar previamente as consequências fiscais em matéria de IVA (e de outros impostos associados), especialmente no que diz respeito à qualificação da operação (sujeição ou não sujeição ao IVA). Uma análise prévia permite estruturar a operação da forma mais eficiente do ponto de vista fiscal e evitar contingências com a autoridade tributária.

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